Hírlevél:

Az ellenőrzés számvitele II.

09 március 2014

A témában készült első hírlevelünk középpontjában az ellenőrzés számvitelének elméleti aspektusa állt, melyhez kapcsolódóan jelen írásunkban annak gyakorlati megközelítését, így a főkönyvi nyilvántartásokra, valamint beszámolóra gyakorolt hatását kívánjuk feltárni.

Az ellenőrzés szükségességének feltárása és kezelésének helyes megválasztása alapjául előző cikkünk szerint a következő séma szolgál:

  • a számviteli hiba feltárása
  • a hiba és hibahatások számszerűsítése évenkénti bontásban
  • a hiba minősítése
  • a hiba kezelésére vonatkozó helyes módszertan megválasztása
  • a főkönyvi nyilvántartások korrekciója
  • a beszámoló korrekciója.

Fontosnak tartjuk hangsúlyozni, hogy a hiba feltárása megköveteli a kapcsolódó jogszabályok teljes körű áttekintését, különös tekintettel a számviteli és adójogi szabályozókra.

A kiinduló probléma definiálása

A Magyarországon hatályos számviteli törvény értelmező rendelkezései körében részletesen definiálja a felújítás [3. § (4) 8.], illetőleg a karbantartás [3. § (4) 9.] fogalmát, azonban azok vállalati gyakorlatbeli elkülönítése gyakran nehézségekbe ütközik. Ugyanakkor a hatályos számviteli jogszabály tartalom elsődlegessége a formával szemben alapelve [16. § (3)] kimondja, hogy a gazdasági események, ügyletek a tényleges gazdasági tartalmuk szerint a vonatkozó alapelvek és előírások teljes körű figyelembevétele mellett mutatandóak be, számolandóak el.

A karbantartás, illetve a felújítás fogalmi elkülönítésének alapja a fent hivatkozott értelmező rendelkezések alapján az, hogy a karbantartás a használatban lévő tárgyi eszköz rendeltetésszerű működését támogatja, a gazdasági hasznok megjelenését időben nem érinti, vagyis az adott eszköz hasznos élettartamára nem gyakorol hatást, nem idéz elő jövőbeni additív hasznot a vállalakozásnak. Ha jobban belegondolunk, fentiek alapjául az alapelvek szintjén az összemérés elve szolgál [15. § (7)], hiszen eszerint a tevékenységből származó bevételeknek és ráfordításoknak azon időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek, így a jövőbeni hasznokat eredményező gazdasági események ráfordításait a jövőben generált bevételekkel kell szembeállítani, mely gondolatmenet alapján eljutunk a felújítás számviteli kezelésének módjához, vagyis az abból eredő költségek a hasznos élettartam során arányosan kell, hogy terheljék a vállalkozás eredményét.

Példa

Egy vállalkozás 2X12. üzleti évben termelő gépén karbantartást végez, melyet a tárgyidőszak eredményének terhére számol el teljes egészében. A kontrolling osztály előzetes 2X13. évi adatok alapján részletes eredményelemzést végez dinamikus megközelítésben, melynek során az igénybevett szolgáltatások költségtömegének kiugró értéke, mint előzetes észrevétel jelenik meg. Az okok feltárása során beazonosításra kerül, hogy a rendszeresen felmerülő karbantartási tevékenység költségvonzata mellett megjelenő tétel bizonylata alapján egy egyszeri tétel helytelenül karbantartási költségként került rögzítésre, a teljesítés időpontja 2x12. június 25. A tétel értéke 1.000.000 Ft+ÁFA, a kapcsolódó berendezés aktivált értéke 9.000.000 Ft.

A tárgyi eszköznél a számviteli politikával összhangban alkalmazandó leírási kulcs 33%, a társasági adóról szóló törvény 14,5%-os kulcsot ismer el. A vállalkozás mérlegfőösszege a hiba feltárásának évében 40.168 eFt, az előző évben 38.567 eFt.

A hiba és hibahatások számba vétele

Feltárt hiba eredményhatása

A lezárt üzleti év főkönyvi nyilvántartásában a tétel így teljes összegében a tárgyidőszaki költségtömeget növeli, a helyes gyakorlat alapján viszont aktiválandó tételt jelent, eredményhatása értékcsökkenési leírásként jelenik meg az eszköz hasznos élettartama alatt, melynek alapjául az eredeti aktivált érték, valamint a felújítás összege szolgál, azonban a levezetés szempontjából elégséges a különbözet értékcsökkenési leírásra gyakorolt hatását számba venni.

[endif]-->

Figyelembe véve, hogy a társaság tévesen 1.000.000 Ft karbantartási költséget mutatott ki, illetőleg a fent számított értékcsökkenési leírás elszámolását elmulasztotta, a különbözet összevontan, abszolút értékben 1.170.000 Ft (1. korrekció).

Társasági adó kötelezettség és adózott eredmény változás hatása:

Révén, hogy a számviteli törvény és a társasági adóról szóló törvény által elismert leírási kulcs eltér, a társasági adó alapja változik az értékcsökkenési leíráshoz kapcsolódó módosító tételek következtében. A 2x12. évben az adózás előtti eredmény összege 21.000 eFt, a módosító tételek összevont egyenlege 500 eFt, így a társasági adóbevallásban szereplő adóalap 21.500 eFt.

[endif]-->

A társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény 8. § (1) b. pontja alapján a számviteli nyilvántartásokban szereplő értékcsökkenési leírás növelő tételként, a törvény melléklete szerint elismert amortizáció összege a 7. § (1) d. pontja alapján csökkentő tételként szerepeltetendő az adólevezetésben. Az adóalap 500 millió Forintot nem haladja meg, így a vonatkozó jogszabály 19. § alapján a társasági adó mértéke 10%.

 

Eredeti adólevezetés (eFt)

Módosított adólevezetés (eFt)

Adózás előtti eredmény

21 000

21 830

Módosító tételek

500

595

Módosító tételek összevont egyenlege az eredeti levezetés alapján

500

500

Számviteli törvény szerinti értékcsökkenési leírás (+)

0

170

Társasági adó törvény szerinti értékcsökkenési leírás (-)

0

-75

Adóalap

21 500

22 425

Társasági adó (19%)

2 150

2 243

Adózott eredmény

18 850

19 587

 

Fenti levezetés alapján látható, hogy a társasági adó kötelezettség változás hatása 93 eFt (2. korrekció), az adózott eredmény változásának hatása a saját tőkére 737 eFt (3. korrekció), így összevontan a hiba és hibahatások eredménye:

1. korrekció           1 170 eFt

2. korrekció                93 eFt

3. korrekció             737 eFt

Összesen:              2 000 eFt

Hiba minősítése

A hiba és hibahatások számszerűsítését követően elvégezhető a hiba minősítése a számviteli törvény 3. § (3) alapján. Az ellenőrzött üzleti év mérlegfőösszege 38.567 eFt, melynek 2%-a 773 eFt, azonban a hivatkozott előírás 1 millió Ft értékben minimalizálja a jelentős hiba határértékét, így a Társaság esetében utóbbi a mérvadó, mely alapján a hiba jelentősnek minősül, a társaság három oszlopos mérleg összeállítására kötelezett.

A hiba és hibahatások számviteli kezelése

A fentiek szerinti sorrendet megtartva kerülnek bemutatásra a főkönyvi korrekciós lépések, melyeket az alábbi táblázat tartalmaz. A levezetésben technikai számlát alkalmazunk az elszámolás tekintetében, azonban hangsúlyozzuk, más megoldás is célravezető lehet, amennyiben a végeredmény szintetikus szinten ugyanaz marad. Az alábbi tételek mellett kapcsolódó könyvelési lépés az önellenőrzési pótlék, mulasztási bírság könyvelése.

Megnevezés

Tartozik főkönyvi szám

Követel főkönyvi szám

Összeg (eFt)

Karbantartási költség rendezése

3. Technikai számla (E)

5. Karbantartási költség (E)

1 000

Felújítás aktiválása

1. Tárgyi eszközök (E)

3. Technikai számla (E)

1 000

Előző évi értékcsökkenési leírás elszámolása

5. Értékcsökkenési leírás (E)

1. Tárgyi eszközök értékcsökkenési leírása (E)

170

Társasági adó különbözet elszámolása

8. Társasági adó (E)

4. Társasági adó kötelezettség (E)

93

Eredményszámlák zárása

     

Karbantartási költség

5. Karbantartási költség (E)

4. Adózott eredmény elszámolási számla (E)

1 000

Értékcsökkenési leírás

4. Adózott eredmény elszámolási számla (E)

5. Értékcsökkenési leírás (E)

170

Társasági adó különbözet

4. Adózott eredmény elszámolási számla (E)

8. Társasági adó (E)

93

Mérleg szerinti eredmény átvezetése

4. Adózott eredmény elszámolási számla (E)

4. Mérleg szerinti eredmény (E)

737

Mérleg szerinti eredmény átvezetése eredménytartalékba

4. Mérleg szerinti eredmény (E)

4. Eredménytartalék (E)

737

 

 

Beszámoló összeállítása:

Az alábbiakban bemutatásra kerül az önellenőrzés megállapításainak beszámolóban való megjelenítése az „Előző évek módosításai” oszlop szempontjából. Az előző évi oszlop az ellenőrzés évét megelőző üzleti évről készült beszámoló záró értékeivel egyezően kell, hogy feltöltésre kerüljön. A tárgyévi adatok tartalmazzák teljes körűen az időszaki elszámolásokat, ide értve az önrevízió tételeit is. Sajátosság a mérleg szerinti eredmény saját tőkén belüli kimutatása, hiszen ebben az esetben a „középső oszlop” mérleg szerinti eredmény során szerepeltetendő a korrekció, míg a tárgyévi oszlop adatai között az önrevízió hatása az eredménytartalék soron mutatandó ki. Alábbiakban látható, hogy a mérleg és eredménykimutatás alapösszefüggései fennállnak, azaz az eszközök és források összege, valamint a mérleg szerinti eredmény mérlegben és eredménykimutatásban kimutatott értéke megegyezik. Mindezeken felül a kiegészítő mellékletben bemutatandó az ellenőrzés során feltárt jelentős összegű hibák hatása évenkénti bontásban a számviteli törvény 88. § (5) alapján.

Önrevízió hatása

Előző évek módosítása (eFt)

Mérleg:

 

A/II/2. Műszaki berendezések, gépek, járművek

+ 830

Eszközök összesen

+ 830

D/IV. Eredménytartalék

0

D/VII. Mérleg szerinti eredmény

+ 737

F/III/8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek

+ 93

Források összesen

+ 830

Eredménykimutatás

 

IV/06. Igénybevett szolgáltatások értéke

- 1 000

VI. Értékcsökkenési leírás

+ 170

XII. Adófizetési kötelezettség

+ 93

G. Mérleg szerinti eredmény

+ 737